[ 高軍 ]——(2012-11-26) / 已閱10368次
稅收國家的憲政邏輯
高軍
法學博士、江蘇理工學院（原江蘇技術師范學院更名）副教授
“財政為庶政之母”，任何政府的存在與正常運轉均仰賴于健全的財政作為后盾。歷史上，根據政府財政收入來源的不同，可以劃分所有權者國家、企業國家、稅收國家三種類型。古代國家以所有權人身份行使統治權，對于其管轄領域內的一切財產都具有獲取、分配及使用的權力，因此被稱為所有權者國家。企業國家是將生產工具收歸國有，獨占企業經營權，并以其收入作為財政主要來源，我國改革開放前的計劃經濟體制可以歸為這類形態。而稅收國家則是指政府不直接經營產業，贏利事業均交由社會來進行，政府的收入來源于稅收，當今西方法治國家均為采取稅收國家形態。
以上三種形態的國家類型，體現了三種截然不同的人與國家之間關系的形態。所有權者國家控制一國范圍內所有的人和財，其必然結果即所謂的“普天之下，莫非王土；率土之濱，莫非王臣”。企業國家控制生產資料，按計劃安排生產，此時的社會為單位社會，個人僅僅是社會機器上的一顆鏍絲釘，對國家處于高度依賴的狀態，極端的結果就是“不聽話者不得食”。稅收國家實現生產資料和財產的私有，經濟自由，使人擺脫了對國家的依附關系。
稅收國家這一概念，來源于“一戰”后經濟學家約瑟夫•熊彼特與財政社會學家魯道夫•葛德雪的一次著名的論戰。面對“一戰”后德國糟糕的財政狀況，葛德雪于1917年發表了《國家社會主義或國家資本主義》一文，提出為擺脫財務危機，國家必須從傳統的依賴稅收負擔轉向依賴營業收入，國家應有計劃地進入私人經濟領域。針對葛德雪的以上觀點，1918年熊彼特發表了《稅收國家的危機》一文，指出稅收與現代國家同時產生，密不可分，它們都存在于私人經濟基礎之上，現代國家機構和形式實際上根源于其財政上的使命，國家財政支出越高，就越需要依賴于個人追求自我利益的驅動力，因此他旗幟鮮明的反對國家進入私人經濟領域干預私人財產與生活方式。
以上爭論，長期以來一直聚訟盈庭，難以率爾定論，但顯而易見的是，熊彼特的觀點為現當代西方政治經濟的主流。事實上，稅收國家作為一種政治經濟形態，內涵極為豐富，德國公法學者Friauf曾深刻的指出，“憲政國家，尤其是實質法治國家，本質上必須同時為稅收國家”。
稅收國家的邏輯前提是，國家原則上不擁有資產，國家不自行從事營利活動，國家任務推行所需的經費，主要依賴稅收來充實。國家的任務是尊重和保護私人產權，提供例如公路、橋梁、公正廉潔的司法、完善的社會保障制度等公共物品和公共服務，而經濟事務、贏利事業則交由私人來進行，國家不與民爭利。之所以如此，一方面在于私人部門的決策最富有創造力和效率，道理很簡單：花自己的錢辦自己的事必然比花別人的錢辦別人的事可靠，這是基于人性的、無需論證的一個基本的常識。政府是靠不住的，政府投資往往是和低效、貪污、浪費聯系在一起的，且需要巨大的監督成本。另一方面，由于法律與公共政策由國家制定，國家如果控制資源參與競爭，既當運動員又當裁判員，必然發生行政壟斷、扭曲市場的價格與資源配置機制，最終摧毀市場的悲劇性結果。
稅收國家的邏輯內容則主要圍繞稅收的法理而展開。由于稅收是以金錢作為給付標的，而且以量能平等負擔為基礎，與其它收入相比較，稅收對于人民基本權利的影響可以降至最低，以金錢代替勞役的方式，國家可避免過度介入社會運作而保持中立。換言之，通過納稅，一方面使國民與國家之間發生聯系，同時使國民與國家之間產生距離，為法治國家創造條件，即人民得保有私經濟自由領域，得以自行選定目標，自行求其實現，而得以擴展私人與社會的發展空間。這種人民義務的減少，正為憲法上人民政治、經濟、文化的基本權利創造前提條件。因此，在民主法治國家中，國民與國家的關系為有限的、可計算的、有距離的，同時也是自由的。
稅收國家的邏輯結果是：
首先，政府必須尊重與保護私人產權。稅收國家自身不從事私經濟活動，而留由社會自由發展，人民對于國家僅負納稅義務，以換取對經濟自由與營業自由的保障，私有財產之所以負擔納稅義務，其前提即在于國家對私有財產予以憲法之保障。因此，一方面納稅人對國家在負擔了納稅義務之外，原則上不再負擔其他強制性金錢給付義務；另一方面，國家必須依法征稅，且征稅所依之法必須是由公眾通過普選產生的代議機構制定的法律，即所謂的“無代表，無稅收”，而且該稅法的內容必須合乎憲法，政府無權通過行政立法來對民眾征稅，因為道理很簡單，由政府來決定征稅事宜，從自利的角度必然是稅越多越好。此外，國家征稅必須有度，必須尊重納稅人的納稅意愿，并保持其經濟能力，即必須遵守“稅源保持原則”， 納稅是對人民憲法財產權的限制而非剝奪，立法者僅得依據憲法限制人民基本權利，但不得制定具有扼殺性效果的稅法，一旦超越此界限，納稅人的納稅意愿及納稅能力必然減退，甚至一個社會中的精英納稅人紛紛選擇“用腳投票”，最終稅收的源泉與基礎勢必枯竭、毀滅。
其次，必須建立公共財政體制。稅收國家財政收入就是稅收收入，財政支出就是稅款的使用支出，國家的活動就是圍繞著征稅和用稅進行的。稅收國家的政府財政高度依賴于稅收，財政奉行的是量入為出的原則，政府施政不以財政贏余為目標，政府不能以征稅本身為目的，不能只是從政府的財政需要出發，單純憑借政府的壟斷地位和權力強制性地向社會提取。政府征稅并不是無條件的，其前提是必須向公眾提供公共福利，稅收必須真正地“用之于民”，稅收作為人民與政府社會契約的對價而存在，政府必須以優質的公共服務來換取納稅人的納稅支持。因此，稅不僅僅是一個經濟問題，更體現了政治和政府道德。在納稅問題上，是否征稅、征多少稅，以及征稅對象、稅率、納稅環節、納稅期限和地點、減免稅等稅收核心要素的決定和變動等等，不是由政府單方面說了算，必須經過納稅人選出的代表——議會來決定。而征稅與用稅則為一體之兩面，“稅收法定”與“用稅法定”二者并行不悖不可偏廢。事實上，正是圍繞著財政稅收制度，西方法治先進諸國發展出了一整套完善的以民選的最高權力機構——議會為核心，以法案表決和預算監督為主要手段的公民授權、監督機制以及運行辦法。
其實，判斷稅收國家的方法很簡單，第一，稅收國家的政府必然是中立的，包括經濟上不參與市場競爭，不干預微觀市場，司法上獨立等等。第二，稅收國家的政府必然是一個“窮政府”，政府所有的財政收入均來源于納稅人繳納的稅收，稅收的征收與使用均聽命與服務于納稅人，政府施政不追求贏余，政府不會為稅收“超額征收”及擁有巨額外匯儲備而沾沾自喜。第三，稅收國家的政府必然是服務型政府。“小政府、大社會”是稅收國家的基本結構，在稅收國家納稅人真正實現了對政府的控制，因此不可能發生政府官員驕奢淫逸、揮霍浪費納稅人血汗的情況。
我國自改革開放以來，隨著市場經濟體制的確立與發展，多元產權的格局已經形成。當前，稅收在我國財政收入中已占據核心地位（近年來，從數字上看歷年均占90%以上），在某種意義上可以說我國已從改革開放前的企業國家轉變為稅收國家（但實際上，與稅收國家所采取的私經濟體制不同的是，我國還存在著數量龐大的國有企業，我國實際上是一種兼具稅收國家與企業國家特征的一種混合形態）。季衛東教授曾指出，“既然國家承認了私有制，那么其主要職能就變成對財產權和契約提供保障性服務；在這種情況下，國家必須公平地、以契約當事人之外的第三者出現并根據這一定位來設計各種制度安排。”但遺憾的是，我國離稅收國家的要求還有相當的距離。
1、政府直接介入微觀經濟。長期以來，我國政府是一種生產建設型政府，國有制與行政管制使政府控制的資源、權力太多，政府利用壟斷地位，通過法律，直接參與市場競爭，與民爭利。我們搞市場經濟二十多年，但本質上仍然是權力經濟，這從前段時間廣東某市市長激吻發改委批文的有關報道中可以窺見。事實上，從終極意義上來看，通過政府投資、國有投資推動經濟增長是飲鴆止渴，既不可持續，又阻礙了技術進步、結構調整，且造成通貨膨脹，政府主導投資直接的惡果是，由于缺乏有效的外部監管，政府巨額投資必然帶來低效甚至無效、貪污、浪費。近年來，每一次政府出臺刺激措施都是一次大規模的“國進民退”，目前民間創業的制度成本過高、制度障礙嚴重、經營困難，但國有企業卻大規模擴張（例如，中糧集團在房地產業的擴張、山西省政府通過一紙政令推行“煤礦重組”，將民營煤礦經營權收歸國有等等），我國進入世界500強的企業基本都是國有壟斷大企業，這并不是什么值得慶賀的好現象，事實上這些企業不但低效而高價，還破壞了社會公正，更令人憂慮的是這些既得利益集團往往以公有制意識形態來做掩護以維護其壟斷利益，阻撓市場化改革。另外，這種“藏富于官”而非藏富于民的結果是，民間特別是普通民眾消費能力低下，擴大內需缺乏后勁。事實上，當前我國GDP保持增長主要依靠的是政府的投資推動，GDP雖得到增長但普通民眾的生活卻并未得到明顯的改善，甚至在通脹的壓力下還有所下降。這種現象的存在，在某種程序上是我國法治建設存在倒退危險的信號。
2、財政收入體制有待進一步理順。與西方稅收國家財政收入幾乎全部來源于稅收不同的是，我國除了稅收收入以外，還存在著一個龐大的非稅收入，其數目幾乎相當于正式的稅收收入，這些非稅收入中相當大的一部分還游離于預算甚至正式的財政制度之外。表現之一為土地財政，1994年中央政府單方面決定的分稅制，實踐證明并不符合央地財權與事權統一的原則，地方事權多而財權少，中央政府則反之。稅收國家解決央地財政關系的辦法在于，稅收國家財政主要依靠納稅人繳納的稅收，國家保護納稅人財產權和市場經濟中的創新力，納稅人源源不斷的納稅是政府財政收入穩定的來源。中央政府主要負責全國范圍內的公共服務，地方政府負責所轄區域的公共服務，雙方各有法定的、穩定的稅源來支持，地方財政不足的部分由中央通過法制化的財政轉移支付來實現平衡，以期實現全國范圍內大致均等的公共服務水平。反觀我國，中央財政轉移支付雖然數額龐大，但至今尚未實現法制化，“跑部錢進”現象嚴重。為彌補地方政府財政缺口，中央政府默許地方賣地，我國土地國家所有、集體所有的體制事實上造成了土地產權真正所有者的缺位，地方政府通過壟斷土地一級交易市場而紛紛逐利，某種意義上都搖身一變成為開發商，各地政府熱衷征地、拆遷、“經營城市”、新農村建設往往演變為“強迫農民上樓”。強制征地、拆遷造成的后果嚴重，一是形成了高房價，綁架了經濟、綁架了人民的幸福；二是在各地形成了一個個“土地戰場”，官民對立現象較為突出，群體性事件甚至極端事件頻發不止，造成民心疏離、政府合法性資源流失；三是這種土地財政透支了未來，是不穩定、不可持續的，隱藏著巨大的財政風險和經濟危機風險。表現之二為除稅收外，還存在著名目繁多的各種收費、罰款，個別地方政府甚至公然出賣違法權，實踐中“釣魚執法”、“養魚執法”現象并不鮮見，前不久沈陽有關部門大肆對經營者罰款導致大量商鋪關門即為適例。
3、納稅人尚未實現對征稅與用稅的控制。首先，我國稅收法律化程度低。在我國，全國人大制定的涉稅法律只有《個人所得稅法》、《企業所得稅法》兩部，全國人大常委會制定的有《稅收征收管理法》一部，而國務院制定的稅收行政法規和稅收規范性文件則有30余件，決定了17個稅種的開征和6個稅種的停征，財政部、國家稅務總局制定的涉稅部門規章約120余件，其他規范性涉稅文件1100余件，至于省以及省以下稅務機關制定的有關涉稅規范性文件則更是多如牛毛。另外一個突出的現象是，稅率等稅收實質性要素的制訂和修改權往往掌握在財稅部門手里，例如2007年財政部突然宣布上調股票交易印花稅，導致股市風云突變。其次，政府用稅未實現法治化。雖然廣大納稅人對政府官員“三公消費”、“權力自肥”、貪污浪費等現象深惡痛絕，但由于知情權、監督權的缺乏，目前尚難以對之進行有效的扼制。
結語：
歷史與當代的現實已充分證實了法治必然建立在稅收國家之上。雖然，我國并非典型意義上的稅收國家，我國有我國的具體國情，但既然我國憲法已明文確立了民主、法治、人權、財產權保障等普世價值，如何選擇實現這些憲法價值目標的路徑值得我們思考。筆者認為，誠如卡爾•波普爾所言，民主的關鍵不在于權力所有制，而在于權力的具體行使方式。因此，傳統的意識形態宏大敘事應當讓位于民主的細節與具體的法治，稅收國家邏輯中的政府中立、不干預微觀經濟、尊重私人財產權、納稅人為王等內容應當成為我們下一步政治體制體制改革的方向。
本文發表于民革中央刊物《團結》2012/5
